Ю. Пудров. Налоговые и бюджетные условия капитальных вложений в энергетические проекты и проекты повышения энергетической эффективности

Российская Арктика / РЭЭ №3, 2018

Налоговые и бюджетные условия капитальных вложений в энергетические проекты и проекты повышения энергетической эффективности

Юрий Пудров

16–17 апреля 2018 г. в Архангельске состоялось заседание Президиума Экспертного совета по вопросам законодательного обеспечения развития районов Крайнего Севера, приравненных к ним местностей, районов Дальнего Востока, а также территорий, входящих в Арктическую зону РФ.

Адвокат, главный юрист, Объединенные консультанты «Финправо»

Юрий Пудров

На этом заседании нам удалось привлечь внимание экспертного сообщества к ряду проблем налогового и бюджетного законодательства, имеющих прямое отношение к реализации проектов в области электроэнергетики, тепло- и водоснабжения, водоотведения и энергосбережения.

Большинство участников пленарных заседаний и круглых столов обращали внимание на необходимость снижения ставки страховых взносов, предусмотренных главой 34 Налогового кодекса РФ, для плательщиков, осуществляющих деятельность в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностей (предлагалось введение этой льготы на трехлетний срок).

По нашему мнению, в борьбе за новые формы поддержки бизнеса (за новые льготы и новые субсидии) на Севере и Дальнем Востоке нельзя забывать о том положительном, что мы уже имеем в инструментарии налогового и бюджетного права, нельзя потерять это. Мы не должны спокойно, пренебрежительно взирать на начавшееся в последние два года наступление на базовые (позитивные рамочные) условия инвестирования. Речь идет о попытках крайне затруднить или вовсе лишить налогоплательщиков права на вычет налога на добавленную стоимость при реализации инвестиционных проектов, пользующихся поддержкой в форме субсидий или бюджетных инвестиций. А именно о двух редакциях подпункта 6 пункта 3 и новом пункте 2.1 статьи 170 Налогового кодекса РФ, последовательно, по логике нарастающего ужесточения внесенных федеральными законами от 30.11.2016 г. № 401-ФЗ и от 27.11.2017 г. № 335-ФЗ.

Очень объемные федеральные законы № 401-ФЗ и № 335-ФЗ (это принимаемые ежегодно законы о внесении изменений в Налоговый кодекс РФ в связи с принятием законов о бюджете), как это видно из их законопроектов, пояснительных записок, экономического обоснования к ним, должны были изменить условия налогообложения ресурсодобывающих компаний, улучшить налоговое администрирование (и вовсе не затрагивали вопросы бюджетных инвестиций и субсидий на капитальные вложения). Однако на стадии второго чтения, без какого-либо обсуждения, без экономического и правового обоснования, в эти законопроекты были внесены поправки, которые ударили по правам субъектов РФ и муниципальных образований. Эти поправки не имели ничего общего с целями законопроектов, с их основным текстом. Данные поправки ограничивают право на вычет по НДС налогоплательщиков – участников инвестиционных проектов, реализуемых при поддержке бюджетов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований (даже если эти бюджеты не получают трансфертов на эти проекты из федерального бюджета). Отметим, что, как указывал Конституционный Суд РФ, конституционность нормы может быть оспорена и по мотиву несоблюдения законодательного процесса (согласования с субъектами РФ), что в данном случае имеет место.

В результате этих поправок не только произвольно изменены условия реализации инвестиционных проектов, но, по сути, эти проекты становятся дороже на 18% (в течение незавершенного бюджетного трехлетнего цикла!). Эти поправки оправдывались «борьбой с двойным возмещением НДС» из федерального бюджета. Однако данное оправдание является ложным. Во-первых, никакого двойного возмещения НДС не возникает в принципе, если проект реализуется при поддержке бюджетов субъектов РФ и муниципальных образований, а не непосредственно федерального бюджета. Ведь субъекты РФ и муниципальные образования являются иными субъектами, отличными от федерального центра, с точки зрения и гражданского, и бюджетного, и налогового права. А значит, налогоплательщик не получает НДС дважды от одного и того же лица (от Российской Федерации, из федерального бюджета). В противном случае, двойное возмещение можно было бы констатировать и при предоставлении средств от частной материнской дочерней компании на сумму инвестиционных расходов с НДС и последующем возмещении налога. Нельзя также смешивать природу полученных инвестиционных средств, поступающих в собственность (хозяйственное ведение, оперативное управление) получателя (с одновременным возникновением, с одной стороны, целевых инвестиционных обязанностей произвести расход, вложить эти средства в проект, а с другой – с увеличением участия публичного инвестора в капитале получателя) с суммами НДС, возмещаемыми в рамках процедур главы 21 НК РФ.

А во-вторых, из редакции подпункта 6 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ, данной законом № 335-ФЗ, вообще следует, что налогоплательщики лишаются права на вычет даже при предоставлении бюджетных инвестиций и субсидий на капитальные вложения на сумму расходов без НДС: «При частичном возмещении затрат в случаях, предусмотренных настоящим подпунктом, восстановлению подлежит сумма налога, принятая к вычету, в соответствующей доле»; «Указанная доля определяется исходя из стоимости товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, без учета налога, приобретенных за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, в общей стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, без учета налога». В такой ситуации налогоплательщик заплатит НДС дважды: один раз за счет собственных средств поставщику (подрядчику) – по ставке 18%, а второй раз – «восстановит вычет» в федеральный бюджет – вновь по ставке 18% (если территориальный бюджет предоставил бюджетные инвестиции на всю сумму расходов по проекту, но без НДС). Итого данная глубоко ошибочная норма влечет уплату НДС – по эффективной ставке до 36%!

Эти новации, по существу, превратили налог на добавленную стоимость в налог на бюджеты регионов и муниципалитетов, на их инвестиционные расходы, в инструмент скрытого и несправедливого перераспределения собственных доходов территориальных бюджетов в пользу федерального. Таким образом поправки экономически перекладывают на региональные и местные бюджеты функцию по возмещению федерального налога. Однако у них нет и не может быть ни полномочий, ни обязанностей, ни финансовых источников для ее выполнения. Изначальная редакция подпункта 6 вообще не затрагивала бюджетные расходы инвестиционного характера.

Минфин Российской Федерации, допустивший данную ошибку, вряд ли, признает ее. Так, по запросу о данной поправке от председателя Комитета Совета Федерации по бюджету и финансовым рынкам С.Н. Рябухина министр финансов А.Г. Силуанов письмом от 30.12.2016 № 01-02-03/03-79681 ответил следующее: «Таким образом, в настоящее время (то есть до данной поправки), по существу, происходит софинансирование из федерального бюджета на сумму налога на добавленную стоимость программ, финансирование которых предусмотрено за счет средств бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов». Однако очевидно, что никаким софинансированием реализация права на вычет не является, иначе в качестве софинансирования можно было бы рассматривать предоставление любых вычетов по НДС (например, возмещение НДС ПАО «Газпром» при экспорте газа). Вычет по НДС, в действительности, это базисное, автоматическое условие косвенного налогообложения (а НДС – это налог на потребление), обеспечивающее нейтральность косвенного налогообложения, переложение его бремени с экономических агентов, в т.ч. субъектов инвестиционного процесса, на потребление (домохозяйства или федеральный бюджет как кассира совокупного потребления), а не произвольное финансирование (зависящее от волеизъявления, требующего специального политического и финансового акта, выбора, сочетающегося с возможностью отказа, оценкой целесообразности расходовать или экономить).

Данные поправки могут на краткий срок улучшить лишь ведомственную отчетность ФНС России, ее отдельных инспекций, но не реальное состояние консолидированного бюджета России, а также не реальное развитие источников налоговых доходов.

Наша позиция поддерживается ведущими российскими научными центрами в области налогового и бюджетного права (Санкт-Петербургский государственный университет, Московский государственный университет им. Ломоносова, РЭУ им. Плеханова, Уральская юридическая академия), поддержана президентом ТПП РФ С.Н. Катыриным, председателем комиссии Общественной палаты РФ по ЖКХ, строительству и дорогам И.Л. Шпектором, рядом субъектов РФ и муниципальных образований. О необходимости освободить расходы бюджетов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований от бремени НДС говорится в «Стратегии Роста. Среднесрочная программа социально-экономического развития страны до 2025 года», разработанной Столыпинским клубом в соответствии с поручением Президента Российской Федерации В.В. Путина от 14.07.2016 № Пр-1347.

Отметим, что сам федеральный законодатель, опрометчиво допустивший эти поправки, признает, что право на вычет НДС при осуществлении бюджетных инвестиций является существенным правом, которым налогоплательщик может пользоваться вполне добросовестно, что данное право полезно и в нем нет ничего порочного, сомнительного, что поправки ухудшают положение налогоплательщиков и территориальных финансов без какой-либо компенсации, что они чреваты серьезными экономическими, инфраструктурными, бюджетными рисками. Действительно, именно поэтому федеральный закон от 28.12.2017 № 436-ФЗ откладывает применение поправок для субъектов естественных монополий до 01.01.2019.

Данная норма, которую в создавшейся ситуации можно только приветствовать, тем не менее, предлагает только временное, половинчатое решение. Так, в нашей практике успешно пользовались правом на инвестиционные налоговые вычеты по НДС не только субъекты естественных монополий, но и организации спорта (ГАУ «Горный воздух», Сахалинская область, ГАУ «Морозная», Камчатский край), организации культуры (ГАУ КТО Тюменской области) и т.д. Вообще увязывать налоговые нормы с весьма подвижной отраслевой терминологией не всегда правильно (на это указывает, в частности, история подпункта 29 пункта 3 статьи 149 НК РФ, который использовал термин «организации коммунального комплекса», что повлекло известные диспропорции в связи с изменением объема и содержания этого понятия в законе от 30.12.2004 № 210-ФЗ). Так, в настоящее время активно обсуждается вопрос об отмене федерального закона 17.08.1995 № 147-ФЗ «О естественных монополиях».

Поскольку рассматриваемые поправки в статью 170 НК РФ касаются не льготы, не специальных норм, обусловленных отраслевыми иными подобными экономическими особенностями (механизм вычетов носит всеобщий характер), сам факт изъятия по сроку вступления из нормы общего характера лишь для отдельной категории налогоплательщиков является крайне редким и зачастую показательным – по существу носит разоблачительный для поправок в статью 170 НК РФ характер: поправки юридически и экономически не оправданы, однако хотя бы частично снять экономические потери законодатель позволяет только наиболее важным по некоторым, весьма неточным, спорным критериям субъектам инвестиционной деятельности.

В порядке de lege ferenda можно было бы распространить льготный период вступления в силу поправок в статью 170 НК РФ как для субъектов естественных монополий, так и для налогоплательщиков, реализующих инвестиционные проекты на Дальнем Востоке, в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, а также на территориях, входящих в Арктическую зону РФ, установленный частью 5.1 статьи 9 Федерального закона №335-ФЗ от 27 ноября 2017 года, – до 1 января 2024 года с целью предоставить субъектам Российской Федерации и муниципальным образованиям возможность адаптировать свои инвестиционные программы к новым, существенно ухудшенным условиям, а также предоставить им возможность выразить свое мнение по поводу указанной новеллы (на этапе рассмотрения законопроекта Государственной Думой Федерального Собрания Российской Федерации такая возможность субъектам Российской Федерации предоставлена не была).

Хотите читать больше подобных новостей?

Подпишитесь на электронную рассылку!

Свежий выпуск РЭЭ с доставкой прямо в почтовый ящик